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论电子商务条件下税法设计的基本原则_图文

2009年第8期 总第46期

经济研究导刊
ECONOMIC RESEARCH GUIDE

No.8,2009 Serial No.46

论电子商务条件下税法设计的基本原则
邵 冰
(哈尔滨商业大学财政与公共学院,哈尔滨150028) 摘要:电子商务作为全新的贸易形式,具有交易虚拟化、全球化、隐蔽化和成本低廉等特点。电子商务活动虽 然使现行税法中的某些规定不能适用或不能完全适用,但是,其并未对税收法律关系本身产生根本性的影响,因此, 完善电子商务时代的税收法律制度仍应遵循税法的基本原则,即税收法定原则、税收中性原则、税收公平原则、税收 效率原则和税收社会政策原则。 关键词:电子商务;税法设计;基本原则 中图分类号:DF432 文献标志码:A 文章编号:1673—291X(2009)08-0137-03 将导致价值高而传输信息少的交易税负轻,价值低而传输信 息多的交易税负重,从而无法实现税负公平。笔者认为,经济 发展是税制变化的决定性因素,开征新税的前提应是经济基 础发生实质性的变革,例如,在以农业为最主要的生产部门 的奴隶制和封建制国家,农业税便是主要税种;进入了以私 有制下的商品经济为特征的资本主义社会后,以商品流转额 和财产收益额为课税对象的流转税和所得税取代了农业税 成为主要税种。电子商务也属于商品经济范畴,与传统贸易 并没有实质性的差别。因此,我国在制定电子商务税收政策 时,仍应以现行的税收制度为基础,对现行税制进行必要的 修改和完善,使之适应电子商务的特点和发展规律,这样不 仅能够减少财政税收的风险,也不会对现行税制产生太大的 影响和冲击。例如,我国香港特别行政区的做法便值得借鉴, 其并未出台专门的电子商务税法,只是要求纳税人在年度报 税表内加入电子贸易一栏,申报电子贸易资料。 (二)明确各税收要素的内容 税收法定主义原则要求税收要素必须由法律明确规定, 电子商务对税收要素的影响突出地表现在征税对象和纳税 地点的确定上。以流转税为例,网上交易的许多商品或劳务 是以数字化的形式来传递并实现转化的,使得现行税制中作 为计税依据的征税对象变得模糊不清,对此既可以视为有形 商品的销售征收增值税,也可以归属为应缴营业税的播映或 服务性劳务。这就需要改革增值税、营业税等税收实体法,制 定电子商务条件下数字化信息交易的征税对象类别的判定 标准,从而消除对应税税种、适用税率的歧义。就纳税地点而 言,现行增值税法律制度主要实行经营地原则,即以经营地 为纳税地点,然而高度的流动性使得电子商务能够通过设于 任何地点的服务器来履行劳务,难以贯彻经营地课税原则。 由于间接税最终由消费者负担,以消费地为纳税地不仅符合 国际征税原则的趋势。而且有利于保护我国的税收利益,为 此,应逐步修改我国现行增值税的经营地原则并过渡为以消 费地为纳税地点的规定,从而有效解决税收管辖权归属上产

税法基本原则是一国调整税收关系的法律规范的抽象 和概括,是一定社会经济关系在税收法制建设中的反映,也 是对税法的立法、执法、司法等全过程具有普遍指导意义的 法律准则,其核心是使税收法律关系适应生产关系的要求。 电子商务作为经济全球化进程中应运而生的网络经济的组 成部分,具有交易虚拟化、全球化、隐蔽化和成本低廉等特 点。虽然电子商务的出现为经济发展带来了巨大的变化,使 现行税法的某些规定难以适用,并形成了一些税收征管中的 盲点,但其并未对生产关系和税收法律关系本身产生根本性 的影响。因此,完善电子商务时代的税收法律制度,仍然不能 背离以下几项税法的基本原则。

一、税收法定原则
税收法定原则是民主和法治原则等现代宪法原则在税 法上的体现,是税法至为重要的基本原则。它指的是国家征 税应有法律依据,要依法征税和依法纳税。税收法定原则要 求税收要素法定而且明确,征税必须合法。诸如,纳税主体、 征税对象、税率、纳税环节、减免优惠等税收要素必须由立法 机关在法律中予以规定,其具体内容也必须尽量明确,避免 出现漏洞和歧义,为权利的滥用留下空间。而征税机关也必 须严格依据法律的规定征收税款,无权变动法定的税收要素 和法定的征管程序,依法征税既是其职权,也是其职责。 (一)不宜开征新税 在电子商务条件下,贯彻税收法定原则,首先需要解决 的问题就是是否开征新税。实际上对这个问题的争论由来已 久,以美国为代表的免税派主张对网上形成的有形交易以外 的电子商务永久免税,认为对其征税将会阻碍这种贸易形式 的发展,有悖于世界经济一体化的大趋势;与此相对的是加 拿大税收专家阿瑟?科德尔于1994年提出“比特税”构想,即 对网络信息按其流量征税。“比特税”方案一经提出,即遭致 美国和欧盟的反对,原因是他们认为“比特税”不能区分信息 流的性质而一律按流量征税,而且无法划分税收管辖权,并 收稿日期:21309-01-05

作者简介:邵冰(1973一),女,河南柘城人,讲师,博士研究生,从事财政预算与财政政策研究。

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生的困惑。

三、税收中性原则 二、税收公平原则
税收公平原则是税法理论和实践中的又一项极其重要 的原则,是国际公认的税法基本原则。根据税收公平原则,在 税收法律关系中,所有纳税人的地位都是平等的,因此,税收 负担在国民之间的分配也必须公平合理。税收公平原则在经 历了亚当?斯密的“自然正义的公平”①和瓦格纳的“社会政策 公平”②理论之后,近代学者马斯格雷夫进一步将公平划分为 两类,即横向公平和纵向公平。税收横向公平要求相同经济 情况和纳税能力的主体应承担相同的税负;税收纵向公平则 要求不同经济情况的单位和个人承担不相等的税负。 纳税人地位应当平等、税收负担在纳税人之间公平分配 是税收公平原则的内容和要求。电子商务是一种建立在互联 网基础上的有别于传统贸易的虚拟的贸易形式,它具有无纸 化、无址化以及高流动性的特点。高流动性使得企业的迁移 成本不再昂贵,企业由于从事电子商务的企业不必像传统企 业那样大量重置不动产和转移劳动力,若想要在低税或免税 地区建立公司以达到避税的目的,往往只要在避税地安装服 务器等必要的设备、建立网站并配备少量设备维护人员即 可。其他为数众多的工作人员可以通过互联网在世界各地为 企业服务,从而可以使纳税人通过避税地的企业避免或减少 纳税义务。而电子商务的无形性和隐蔽性则让税务部门难以 准确掌握交易信息并实施征管,使得网络空间成了纳税人轻 而易举地逃避纳税义务的港湾。上述种种都导致了从事电子 商务的纳税主体与从事传统商务的纳税主体问的税负不公。 但是税收公平原则却要求电子商务活动不能因此而享受比 传统商务活动更多的优惠,也不能比传统商务更易避税或逃 税。因此,为贯彻税收公平原则应从以下两方面着手: 第一,改变对电子商务税收缺位的现状,避免造成电子 商务主体和传统贸易主体之间的税负不公平。税法对任何纳 税人都应一视同仁,排除对不同社会组织或个人实行差别待 遇,并保证国家税收管辖权范围内的一切组织或个人无论其 收入取得于本国还是外国,都要尽纳税义务。 第二,贯彻税收公平原则还要完善税收征管制度。建立 符合电子商务要求的税收征管制度,首先应制定电子商务税 务登记制度。纳税人在办理了上网交易手续之后,应该到主 管税务机关办理电子商务税务登记。在税务登记表中填写网 址、服务器所在地、EDI代码、应用软件、支付方式等内容,并 提供电子商务计算机超级密码的钥匙备份。税务机关应对纳 税人的申报事项进行严格审核,并为纳税人做好保密工作。 其二,应建立电子发票申报制度,即以电子记录的方式完成 纸质发票的功能。启用电子发票不仅可以推动电子商务的发 展,也为税收征管提供了崭新的手段。纳税人可以在线领购、 开具并传递发票.实现网上纳税申报。其三,逐步实现税收征 管的电子化、信息化,充分利用高科技手段拓展税收征管的 领域和触角,开发电子商务自动征税软件和税控装置,建立 网络稽查制度,不断提高税收征管效率和质量,构建适应电 子商务发展的税收征管体系,实现税收公平原则。 ①亚当?斯密认为,个人为了支持政府,应依个人能力按比例缴纳税款。 ②瓦格纳根据社会政策的观点,认为应按纳税能力的大小,采用累进税率的方式课税,以求实质上的平等,此外,还应对 最低生活费免税。并重课财产所得税。
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税收中性原则是指税收制度的设计和制定要以不干预 市场机制的有效运行为基本出发点,即税收不应影响投资者 在经济决策上对于市场组织及商业活动的选择,以确保市场 的运作仅依靠市场竞争规则进行。 电子商务与传统交易在交易的本质上是一致的,二者的 税负也应该是一致的,从而使税收中性化。税收制度的实施 不应对网络贸易产生延缓或阻碍作用,我国电子商务的发展 还处在初级阶段,对相关问题的研究也才刚刚起步,而电子 商务代表了未来贸易方式的发展方向,与传统贸易相比,其 优势是不言而喻的,因此对其税收政策的制定应避免严重阻 碍或扭曲市场经济的发展,而宜采用中性的、非歧视性的税 收政策,通过完善现行税制来规制并引导电子商务健康、有 序、快速地发展。 不开征新税不仅是税收法定原则的要求,也是税收中性 原则的体现。许多国家在制定电子商务税收制度时,也都认 为应遵循税收中性原则。例如,美国于1996年发表的《全球 电子商务选择性的税收政策》中便指出:“建议在制定相关税 收政策及税务管理措施时,应遵循税收中性原则,’以免阻碍 电子商务的正常发展。为此。对类似的经济收入在税收上应 平等地对待,而不去考虑这项所得是通过网络交易还是通过 传统交易取得的。”文件认为,最好的中性是不开征新税或附 加税,而是通过对一些概念、范畴的重新界定和对现有税制 的修补来处理电子商务引发的税收问题。而经合发组织1998 年通过的关于电子商务税收问题框架性意见的《渥太华宣 言》中也强调,现行的税收原则将继续适用于电子商务课税, 对于电子商务课税而言,不能采取任何新的非中性税收形 式。欧盟对待电子商务税收问题的观点是,除致力于推行现 行的增值税外,不再对电子商务开征新税或附加税。 根据税收中性原则,我国对电子商务不应开征新税,也 不宜实行永久免税,而应该以现行税制为基础,随着电子商 务的发展和普及,不断改革和完善现行税法,使之适用于电 子商务,保证税收法律制度的相对稳定和发展继承,并能够 降低改革的财政风险,促进我国网络经济的稳步发展。

四、税收效率原则
税收效率原则是指税收要有利于资源的有效配置和经 济机制的有效运行,提高税收征管的效率。税收效率原则要 求以最小的费用获取最大的税收收入,并利用税收的经济调 控作用最大限度地促进经济的发展,或者最大限度地减轻税 收对经济发展的障碍。它包括税收行政效率和税收经济效率 两个方面。税收的行政效率是通过一定时期直接的征税成本 与人库的税金之间的比率来衡量,表现为征税收益与征税成 本之比。这一比率越大。税收行政效率越高。税收的经济效率 是指征税对纳税人及整个国民经济的影响程度,征税必须使 社会承受的超额负担为最小,即以较小的税收成本换取较大 的收益。简言之,就足税收的征收和缴纳应尽可能确定、便 (下转15l页)

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【责任编辑姜野】

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(上接138页) 利、简化和节约,以达到稽征成本最小化的目标。 虽然在电子商务交易中,单位或个人可以直接将产品或 服务提供给消费者,免去了批发、零售等中问环节,使得税收 征管相对复杂,但是为了应对这一崭新的交易形式,越来越 多的高科技手段将会运用到税收工作的实践中,使税务部门 获取信息和处理信息的能力都得到提高;凭借电子化、信息 化的税收稽征工具,税务机关的管理成本也将大大降低,为 提高税收效率带来了前所未有的机遇。 国企业信息化程度普遍较低.电子商务刚刚起步的现状,为 了使我国网络经济的发展跟上世界的脚步,应当对积极发展 电子商务的企业给予适当的税收优惠。财政收入原则的确 立,不可避免地冲击和影响了税收的公平原则,但是为了从 全局和整体利益出发,它又是有利于国民经济发展并且有利 于社会总体利益的。正如前任财政部长项怀诚在“世界经济 论坛2000中国企业峰会”上所表示的:“不想放弃征税权,但 又想让我国的电子商务发展更快点。” (二)保护国家税收利益原则 就目前而言,我国还是电子商务的进口国,无法照搬美 国等发达国家的经验制定我国的电子商务税收法律制度,而 是应该在借鉴他国经验的基础上,构建有利于维护我国税收 主权的税制模式。同时,还应该考虑到对国际税收利益的合 理分配,为国际经济贸易建立更为公平合理的环境和更加规 范的秩序。国际税收利益的分配格局,将会影响各主权国家 对货物和劳务进出口贸易、知识产权保护以及跨国投资等问 题的基本态度。只有合理分配税收利益,才能为国际经济交

五、社会政策原则
国家通过税法来推行各种社会政策,税收杠杆介人社会 经济生活,税收不仅是国家筹集财政收入的_r=具,而且成为 国家推行经济政策和社会政策的手段,于是税收的经济职能 便体现为税法的基本原则。 目前,随着电子商务的发展,税收的社会政策原则主要 表现为以下两个方面: (一)财政收入原则 贯彻这一原则需要明确的是,一方面随着电子商务的迅 猛发展,会有越来越多的企业实施网络贸易。现行税基日益 受到侵蚀,这就需要不断完善税收法律制度,保证对应税交 易充分课税。使得财政收入稳定无虞;另一方面,针对目前我 参考文献: 【1】【美】施奈德.,gq-商务【M】.成栋,译.北京:机械工业出版社,2008.

流与合作提供更好的条件和环境。因此,我们应该在维护国
家税收主权的前提下,尊重国际税收惯例.制定互惠互利的

税收政策,从而实现对国际税收利益的合理分配。

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【责任编辑王莉】

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