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作业成本法论文

2010 第 4 期 (总第 102 期)

长春金融高等专科学校学报 Journal of Changchun Finance College

No. 4, 2010 Sam No. 102

浅析作业成本法的应用
李玉英
(长春金融高等专科学校 会计系, 吉林 长春 130028)
[摘要]作业成本法从 20 世纪 80 年代中期以来, 就是国外相关领域所研究的一个热点, 由于传统成本会计在很 多方面存在不足, 所以很多会计学家着手研究作业成本法。 随着研究的深入, 作业成本法首先在比较先进的制造企业 中开始运用, 并取得了一定的成效。 同时, 由于作业成本法在一些先进制造企业的成功应用, 相关研究人员看到, 作业 成本法不仅可以改变传统成本核算方法的不足, 而且还可以为企业成本管理提供很好的核算基础。 [关键词]作业成本法; 成本动因; 作业成本管理 [中图分类号]F234.3 [文献标识码] A [收稿日期]2010 11 01 [文章编号]1671 6671 2010) 0037 03 ( 04 [基金项目]吉林省教育厅 “十一五” 规划项目 (吉教科文合字[2009]第 285 号) [作者简介]李玉英 (1971 ) 女, , 吉林抚松人, 长春金融高等专科学校会计系副教授。

作业成本法(Activity- BasedCostingsystem, 简 称为 ABC), 是指以作业为基础, 首先通过分析资源 动因, 并对资源费用进行确认、 计量和归集, 然后按 照一定的比例把资源费用分配到作业上,再通过分 析作业动因, 确认、 计量, 归集上一环节分配到作业 上的间接费用,通过一定的方法和作业动因把归集 在作业上的间接费用再分配到产品或顾客上的成本 核算方法。作业成本法的基本原理是:企业的生产 过程就是作业消耗资源, 产品消耗作业的过程, 在这 [1] 个过程中产品的价值也形成了。

一、 作业成本法的概念体系
(一) 资源 资源一般是指企业在特定的一个营业周期内所 消耗的所有成本费用, 它包含了企业所有价值载体, 即资源指各项费用总体, 包括生产所需的物料、 能源、 设备、 资金和人工等等。不同的企业, 资源的具体内 容也不相同, 例如, 对通信运营企业来说, 其资源主 要包括网络折旧费用、 人工成本费用、 营销成本费用 和日常管理成本费用等。 (二) 作业 作业是指在一个组织内为了某一目的而进行的 耗费资源的工作, 它是作业成本管理的核心要素。 把 作业组合在一起就形成了企业的营运生产流程,而 营运生产流程的划分可以逐步细化到作业上,这样 就会形成一个作业链, 企业的作业链表示为: 开发→

设计→加工→销售→配送→提供售后服务。作业划 分的合理与否直接影响到整个成本核算的合理性, 作业划分越细, 作业链就越长, 从而越有利于成本控 制管理, 其核算结果也就越准确, 不过核算工作量也 就会明显加大。 (三) 成本对象 成本对象是指企业根据自身的需要,运用一定 成本核算方法去核算成本的目标。企业可以根据自 己的需要设定不同的成本核算目标即成本对象,一 个生产批次可以作为成本对象,一个品种也可以作 为成本对象。根据不同的决策目的,把成本对象划 分为生产类和市场类成本对象。以产品决策为目的 的成本对象就是生产类成本对象;以市场决策为目 的的成本对象称其为市场类成本对象。 (四) 成本动因 对成本习性的分析,非常重要的一个因素是正 确划分不同的成本动因。成本动因是指引起成本发 生的因素, 换句话说, 就是按照一定方法分配各种成 本的标准。比如, 在物流过程中, 运输车辆, 车的体 积、 型号、 行程里数、 路面状况等都是成本动因。在 作业成本法中,把成本动因划分为资源动因和作业 动因。 1.资源动因 作业成本法的基本原理之一: 作业消耗资源。 不 同作业耗用不同的资源,资源耗用量的高低与作业 密不可分, 但是与最终产品没有直接关系, 这种资源 ? 37 ?

耗用量与作业之间的关系就是资源动因。通过资源 动因可以把资源分配到作业上。例如,质检部门有 两大资源消耗, 30 000 元的工资和奖金, 即: 同时质 检部门设有 “半成品的检验” “产成品的检验” 和 两项 作业。以什么标准把工资和奖金分配给各作业,那 么这个标准就是资源动因。如果会计部门以作业消 耗的人力为标准去分配工资和奖金,那么估计的人 力就是资源动因。而估计人力时,假设它是由每个 作业的人数和在作业上花费的时间所决定的, 比如, 质监部门 4/5 的人员把他们 60%的时间用在对产成 品进行检验上, 因此, 人力的 48%的工资和奖金具体 是 14 400 元 (30 000 元×48%) 需要分配到 , “产成品 检验” 作业上。 2.作业动因 作业成本法的基本原理之二: 产品消耗作业。 如 果有产品的生产就会导致作业被消耗,那么作业被 消耗的直接原因就是作业动因,而恰恰用这个直接 原因将作业成本库中的费用分配到各种产品成本上, 分配标准就是该产品所消耗各作业成本库中的作业 数量。 作业动因计量了所有产品所消耗作业的次数, 从而反映了产品消耗作业的必然关系。假如把“产 成品检验” 划为一个作业时, “检验的时间” “检 那么 和 验的次数”就是一个作业动因。如果检验甲产成品 所耗费的时间是检验所有产成品所耗费时间总数的 20%, 那么“产成品检验” 作业总成本中的 20%就应 由甲产成品来承担, 以工资和奖金为例, 那么甲产成 品就应承担 2 880 元 (14 400 元×20%) 检验产成品的 工资和奖金。 资源动因和作业动因分别处于作业成本法核算 的两个阶段,第一阶段是根据资源动因把资源分配 给作业,第二阶段是根据作业动因把作业分配给产 品。

择成本动因呢?总的原则就是:一定要选择制造费 用与该作业关系最密切的动因。例如,下料作业与 所生产的产品的数量有关, 但是, 每一个产品的下料 次数并不是一次, 而是需要多次下料。那么, 用下料 次数作为成本动因就比以产品数量作为成本动因更 有意义。再如,企业在分配与镀光和抛光有关的发 生的制造费用时,要分别考虑这两个环节引起制造 费用的主要成本动因是什么,像镀光发生的费用主 要与产品的面积有关, 面积大所需镀光涂料就多, 反 之,亦然。所以选择产品的面积作为镀光作业的成 本动因是合理的;而抛光发生的费用主要与抛光时 间多少有关, 因为它所需要的主要材料是电费, 因此 选择工时作为抛光作业的成本动因是恰当的。这说 明, 成本动因和消耗资源之间关联度越强, 成本的真 实性就越大。 (三) 划分作业库 企业可以在自己的成本总分类账中得到相关资 源, 根据成本动因的特性, 把相似的成本动因的作业 划分为一个成本库,这样有利于成本资料的归集和 分配。例如, 前面所举的例子中, 磨、 车、 抛光等作业 的成本动因都是机器工时,这样就可以把这三个作 业划分为一个成本库,在归集成本信息时以成本库 为单位进行归集和分配。 (四) 归集作业库的作业成本 划分好作业成本库之后,就可以作业成本库为 基础进行成本归集了。作业成本库如果对应多于自 己的部门,首先要将不同部门的制造费用按照一定 的方法和标准分配给不同的成本库,然后通过多个 步骤的计算, 便可得到每个成本库的费用总额。 (五) 分配作业库费用 当归集完每个作业库的成本之后,按照一定的 标准计算成本库分配率, 其计算公式为: 成本库分配 率=资源数量/成本动因量。 从公式中不难看出, 计算 成本库分配率的关键是能否准确地计算出成本动因 量。比如, 下料成本库的成本动因是下料次数, 假设 该成本库所消耗的资源是 36 000 元, 下料次数为 72 000 次, 那么分配率为 0.5 (36 000/72 000) 。如果某 型号的产品生产时, 所下料的次数为 20 000 次, 那么 该型号的产品所承担的下料所发生的制造费用就是: 10 000 元 (20 000 元×0.5) 每个成本库的费用以此分 , 配给各个产品。 (六) 计算产品成本 作业成本法所要达到的最终目标,是要计算出 每种产品的总成本。每种产品成本库应分担的制造 费用等于该产品消耗的各种动因量分别乘以各成本

二、 实施作业成本法的步骤
(一) 选择和划分作业 要想合理地划分作业,必须先了解和熟悉每种 产品的生产流程。比如某个企业生产甲产品,该产 品的生产流程是:下料——车——磨——抛光—— 镀光——清洗——检验。那么该企业就可以以该流 程的每个环节作为作业单位,以每个作业单位作为 归集资源的载体。 (二) 选择成本动因 确定作业之后,就要分析引起成本发生变化的 作业特性,即要选择成本动因。成本动因选择的正 确与否,将直接影响到成本核算的准确性。如何选 ? 38 ?

动因率之和。作业成本法主要是针对传统成本核算 方法中对制造费用核算的不合理性所进行的改进, 而在直接成本的计算上可以说跟传统成本核算方法 没有什么区别。所以,某种产品成本就是多种成本 动因成本之和再加上直接成本。

作业成本法的运用,使责任成本制度与作业管 理有机结合在一起, 形成比较科学的成本控制制度, 在企业成本管理中, 这种制度是最全面、 最系统、 最 综合的成本管理手段。在这种制度下,各个作业库 在取得好的经营成果的同时,也能使企业总体目标 得以实现。

三、 作业成本法的作用
(一) 可以使成本的计算更加准确、 更加合理 前面我们已经提到,作业成本法的出现就是为 了改变传统成本核算方法的不合理性,作业成本法 是将制造费用按照不同的成本动因分类归集到各个 作业库中, 从而使计算的产品成本更合理、 更准确。 而成本动因的采用本身就大大提高了成本控制及成 [2] 本管理的科学性。 (二) 可以降低产品成本, 提高企业成本管理的 水平 作业动因分析过程, 作业的识别、 即: 作业的计 量以及作业消耗资源费用的归集和确认,它本身就 是分析评价各个作业增值性的过程。 通过这个过程, 企业可以及时发现哪些作业是增值作业,哪些作业 是不增值作业, 从而尽可能降低或消除不增值作业, 这样既可以降低产品成本, 也可以优化产品组合, 同 时还可提高企业的成本管理水平。 (三) 可以分清每个作业库的责任, 从而能改进 责任中心的业绩评价 作业成本法把各种成本费用分类归集到各个作 业库,这样可以很清楚地看到各作业库的成绩。同 时企业内部可以制定内部转移价格,计算各作业库 的利润, 以此考评各作业库的成绩, 使每个作业库的 责任得以分清, 达到提高职工劳动效率的目的。 (四) 可以实现企业的总目标

四、 企业应用作业成本法需注意的问题
作业成本法是个性化的成本核算方法,不同企 业由于核算目标的不同,采用作业成本法的具体情 况也不相同。如果某个企业以推行科学和流程管理 为目的,那么该企业的工作任务管理就是以客户和 作业流程为中心,以此开展作业成本管理。我国企 业在应用作业成本法时, 需要注意的问题有: 首先要 得到企业管理层的认可,这样才会为作业成本法的 实施提供必要的支持; 其次, 要建立一个专门的管理 会计岗位,由这个岗位的职责人员对作业成本的实 施主管负责; 最后, 作业成本法的实施要有成熟的软 件工具的支持, 所以, 要尽快研究开发出适合我国企 业的作业成本软件,这也是我国企业能否应用作业 [3] 成本法的关键。 参考文献:
[1] 于富生. 成本会计学 [M] 北京: . 中国人民大学出版社, 2002. [2] 李晓艳. 作业会计对传统会计成本观的突破 [J]财会月 . 刊, 2000,2) ( . [3] 郑秀芳, 江顺平. 作业成本法在应用中存在的问题及解 决的对策 .会计之友, [J] 2007.

On the Use of Activity-based Costing LI Yu-ying
(Department of Accounting, Changchun Finance College, Changchun 130028,China)

Abstract: Since the mid-80s of 20th century, activity-based costing is already research hotspots of foreign-related areas. The traditional cost accounting has deficiencies in many areas, many scientists started studying activity-based costing. And the advantage of the activity-based costing was found in the research and application, with further research, activity-based costing was first applied in the more advanced manufacturing enterprises, and has achieved some results. Meanwhile, as the successful application of activity-based costing in some advanced manufacturing enterprises, related researchers realized activity-based costing can not only make up disadvantage of traditional cost accounting methods, but also provide a good basis of cost accounting management. Key words: activity-based costing; cost drivers; activity-based costing management

〔责任编辑: 杨晓丹〕

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