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增值税会计处理方法的改进与设计


现 代会计》
三 我 国 全 面 推行 资 产 负 债 观 所 面 临 的难 题 及


!

年第 ? 期

% 理 论 探讨 %

解 决建 议

资产负 债观 理念 的 实质是 关注 企业 净资产是 否
增加


在 资产负 债 观 下 净资 产 的增 加 表 现 为 利润
。 ,

,

净 资产 的减 少 表 现 为亏 损
的财务 状况
,

比起 体 现企 业短 期收 益

的经营 成果 投 资者 更 为 关 注 与 企业 长 期 价 值 相 关


增 值税 会计 处 理 方 法 的 改进 与 设 计
% 王

资产 负债 观是 以 现行 成本 或公 允价 值
, 。

为计量 属 性 来确 定 企业 资 产 和 负债 的真 实价 值 那
么 公允 价 值 的取 得就 成 为我们 不 得 不 关 注 的话题
,




但 是 在 不 完 全 市 场 信 息 条 件 下 公允 价 值 计 量 模 式
很 难运 作


增值 税 是对 在 我 国 境 内销 售 货 物 进


口 货物 以

我们 应该 考虑 以下 几 个 方 面 如何 确保
#


#

,

及 提供加 工 修理 修配 劳 务的单位 和个 人 就其取 得

,

获取 的公 允价值 的 可 靠 性 怎样 改进 获 取 公 允 价值 的途径 ? 如何 降低 取得 公 允价值 的获取成 本等 等
,


货 物 的销 售额 进 口 货 物金 额 应税 劳务 销售 额计 算 税 款 并 实 现 税 款抵 扣 制 的 一 种 流 转 税 我 国 从
,






从 我 国 的经 济现 状米 看 证 券 交易 市场 产权 交 易市场 等仍 尚待 完善 加 之 物 价变 动 的影响 资产 的
, ,

&?!

年 起 先后 对 机 器 机 械 农 业 农 具 自行 车 电


,







风 扇等部分 行 业 和 产 品 试 行 增 值 税
,

? ( & ?

年税制


公 允价 值难 以估 测 我 国 尚不 符 合采 用 公 允 价 值计
量 的 完 全 白 由竞争 的 市 场环 境 全 面 采 用 公 允 价 值
,

,

改革 后普 遍 征收增 值税 并 采取 了价 外 征税 形式

计量 为时 尚早
,



但 是 采 用 公 允 价 值计 量 属 性 是 我 国 会 计 准 则 与国际会 计 准则趋 同 的 客 观要 求 保持 谨 慎 态 度也
,

参 考文 献 ? & 财政部 新 企业 会计 准 则 「 〕 北 京 # 企 业 管 理 出 【〕
) )

是 在充 分考虑我 国基 本 国 情基 础上 做 出的 良策





,

? 版社 财 【〕 政部会 计 准 则 委 员 会 泽 国 际 会 计 准 则
,
) )

历 史 成 本计 量为 主 公 允 价值计 量 为辅 的 现 状 下 进
一 步完 善公 允价 值 计 量 属 性 的适 用 性 拓 宽 该 计 量
,

# + , 【 」北 京 中 国 财政 经济 出版社 ?, 于 乐 锦 我 国新 会 计 准则 中公 允价 值 的 运 用 意 .
) ) )

)

属性 的适用 范 围



我 国新 会计 准则 针对公 允 价值计
#

量 的可 靠性 问题 规定 公 允 价 值 的运 用 必 须 满 足 一

? 1 0 会计研 究 ( 〕 光松 石文先等 最新企业会计准则导读 【 黄

义 意 义 与特征 「 . /
,
)

)

,

,

,

)

定 的条件



当然 更 多 的问 题 需要 企 业 内外 部 环 境


,

2+ 〕上 海 上 海财 经 大学 出版 社
#
)

,

?

,

1 (

)

共 同加 以 控 制

市 场经 济在一 定 程度 上 的发 展 使得 资产 交易 的
白 由性 得 到很 人 提 高 为 公 允 价 值计 量 营 造 了 较 为 适 应 的外部 环 境
, 。 ,

0 葛家澎 创 新 与 趋 同相 结 合 的 一 项 准 则 评 仁」 我国 新颁 布的 《 业 会 计 准 则 企 基本准则

3 / 」 会 计研 究
) )

,

?

,

,

1

#

4,



?

)




)

证 券监 管机 构在 制定 相关 指标进

? 〔 . 黄学 敏 公 允 价 值 理 论 内涵 与 准则 运 用 〔 . /
,



行 考核 时 应对 以 实 现 的 收 益 和 未 实 现 的收 益分 别

考核
,



( ? 1 4 &5 & 计研 究 / 3 5 〕 泉军 张政伟 新 会计 准 则 引发 的 思 考 【 」 会 刘
#



)

,

)

)

除 了 营造 优 良的 外 部交 易 环 境 加 强 制 度 管 制 外 还 应 从 企业 管 理 白身 寻 求 有效 措 施 米 减 缓 公 允
价 值 的 带 动 效应


,

计研究
8 67 」
9

,

?
9

,1#5
,



&

)

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,

??Α Β

8 9Β
)






,

Χ
?9

Δ

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Ε :9 Φ 9 ? :

,

Γ Η Δ = ΓΗ 9
ΑΔ Β
?? Η ?

Ι

要 把 握 好公 允 度 应 从 公 允 价 值


,

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Β : 9


Χ Η ?> ? Α?



?

Η? Α Β Η

= < 9Κ
?

Β ?: Λ

估 价 技 术 和 监督 制度 规 范两 个层 面 上 米 控制
指 标 的 客观 性 从 而 确 保公 允价 值 的 可 靠 性
,
、 、

通过
比如
,

7 ?Η Β ? Η 记 ?

3

+

Α Β 9 . / ; Μ := Ν £
)

?

7ΑΒ



: =Η

,

完全 市场信 息米 提 高未来 现金 流量 及 折 现 率 等估 价
, 。

? 6?
? Π : 「 」 ;?

,

1 Ο
??Α

0 # , ,(
9 ? Α



(5(

)

Ε;

Θ Ρ

9 ?

Η Β

? Χ

Α

Ρ 9 Η Ε Η Φ 9 ? Π Α ? Ε Η ? ?:4 9 ? Η
) )

建立 市 场信 息数 据 库 收 集 并 传递 诸 如各 地 区 的 市 场价格 规 格 型 号 质 量 等 级 等 产 品 信 息 再 由相 关
,

Β 9 2 ? ? Η :Α ?
,

Β Η

= < 9 9 Α Δ Β ?:Β Λ
Β
,

+ 〔 〕Θ
#
)

9

Σ

ΤΑ ? Φ
)

#

9 ? Γ

Β

9 ?:

9

)

Υ Η = ? :Λ ?; ? ? :?:Α = ; & < 【 」
)

Ο抖

0,



,?!

部 门进 行 整理 分 析 总 结 出 较有 代 表 性 的 信 息 以
此 作为公 允 价值 计量 的 参考标 准




,

,

Π 6 :
)

9 ??= ?Α Β
)

&? 0 !
#

1著 林志 军 等译
)

)

&? ! ?

)



计理 论结 构 北 京 中 国 商业 出版 社

&&

现 《 代会计 》
一 增值 税 的特点


!

年第 ? 期


基 本上 为收付实现制
,
)

增 值 税作 为一 个新 的税种 能 够 迅 速在 世 界范
围 内发 展 起 来 有 其独 特 的魅力 其 主 要 优点有
&
)

违背 了可 比 性 原 则
,



根 据 税 法规 定 一 般 纳
, ,

,

,

,

#

税 人 购 进货物 时取 得 增值 税 专 用发 票 的 其 进项 税

能 够较 好 的体 现 公平税 负 的原则
, ,



一 是 同一
,

额 可 以抵 扣应 缴税额 其货 物成本 为不 含税 成本 但
上 述规 定 排 除 了 以下 四 种情 况 第一 纳税 人 仅 取得
#
,

产 品 的税 收 负担 是相 同 的 即不 论 企业 是 全 能 型 还
是 非全 能 型 不 论 其生 产经 营 的客 观 条件如何 其税
收负担 应是 一 致 的 ? 二 是税 收 负 担 同其 负 担 能 力相 适 应 由于 增 值税 是 以 增值 额作为 计税 依据 而 商 品 的盈利 是 构成 增 值额 的主 要 因 素之 一 因 此 增 值 税
,

普 通 发 票的 则不 予抵 扣 其货 物成 本 为 含税 成 本
, 。 ,

,

,

,

这 就 导致 了 同一 纳 税 人 购人 的 同样 货 物 其成本 因

,

,

来 源 不 同而 缺 乏 可 比性 第 二 小 规模 纳 税 人 购人 货 物时 无 论 是 否 取 得增值 税专用 发票 其进项 税 额
,
,

的税 收负担 同纳税 人 的负担 能力 是基 本 相适应 的
)



一 般不 能抵 扣 其货物成本 都是 含税 成 本 这 又 导致 了 同样 货物 的 成本 在不 同企 业之 间缺 乏 可 比性
,

,

,

有 利 于 促进 企 业 生 产 经 营结 构 的 合理化
,





于 增值 税 的税收 负担 不 会 因 流转税 环 节 的多 少而 使

第 三 纳税 人购 人 固定 资产 所 支付 的 增值 税 不 能抵 扣
,



整 体税 负发 生 变 化 只 影 响整 体 税 负在 各 流 转 环 节

这 就造 成 了 同一 资产 在 同一 纳 税企 业 的 不 可 比 性
,




问的纵 向分 配 结 构



所 以 增 值 税 不 但 有 利 于 企业
,

,

生 产 向专业 化协 作 方 向发 展 还 有 利 于生 产 组 织结

第 四 当购人 的存货 用 于 在建工 程 职工 福利等 非生 产 性项 目时 其支付 的进项税 额不 得抵扣 这就 造成
, ,

构 的合 理 化
,
)



了 用 于不 同用 途 的购人 存 货成本 缺乏 可 比性
、 、



有 利 于 国 家 普遍 及 时 稳 定 地 取 得 财 政 收
,

,

)

会 计信 息处理 不及 时
, ,



财务 会计 的及 时 性原





凡 是从事 生 产经 营 的单 位 和 个 人 只 要 其 经 营


则 要 求会 计核 算及 时进 行 以 便 会计信息 的 及 时利



中产生增 值额 就 应缴纳 增值 税
,

一 种 产 品 不 论 其在


在增 值税 会计 中 税 法 出 于 避 免税 收 流 失 的 目
,

生 产经 营中经 过 多少 环 节 每个 环 节都 是 根 据 其增

的规定企 业 进 项 税 额 必 须满 足 一 定 的条 件 才 能抵 扣

值 额计税



因此 不 论 从 横 向看还 是 从 纵 向看


,


,

值税 在保 证 国家 财政收 人 上 都具有普遍性 作 为一 个 对 国 民 经 济 产生 巨 大影 响的税 种 增 值 税也 有 其 自身 的缺点 & 累退 效 应 增值 税 通 过 进 项税 逐 级 传 递 这
)

事实上 商业 企业 由于 季节 性 的 销售 而 储 备 足 够 的存货 由于 资金 的紧 张经 常 造 成借 方 进 项税 额
,



的膨胀



但按 目前 的增 值税 会计 核 算规定 商业 企
, , 。

,

#

业 未付 款不 能 抵扣进 项税 额 不 能 人账 使得 企业 经



,

常对 季 节性 的庞大进 项税 额不 能 及 时核 算
(
)

根链 条 的末端 是 消费者
, ,



消费者倾 向一 般 是 随收人
,

违 背 了 重 要 性原 则
, ,



增 值税 是我 国 的最 大 税


水平 的增 加而 递减 消 费者 的收人 越 低 消费 比 重越 高 受增值 税 的影 响也 就越 大 增 值 税 的 这种 累退


种 之一 这一 个税种 的收人 就 占我 国全 部 税 收 收人 的(
Ω

多 增 值税 的交纳 抵扣 减免 等 对企 业 的财
, 。



效应 对社 会公 平 是不 利 的 因 此 有些 发 达 国 家对 生 活 必 需 品 免征 增值 税

,

,

务 状况 和 经 营 成果 有 重要 影 响 但 是这 么 重 要 的会 计 信息 在会计 报表 中却没 有单独披 露
, ,

在现 行 实务
,



征税 成本 高
, ,



增值 税 的准确性 完全 系于 发票
,

中 增值税 费用 在利润 表 中得 不 到体 现 似乎增 值税
不 影 响 企 业 的 经 营成 果 而 且 增 值 税 的 交 纳 抵 扣

的 真实性 发 票 链 只 要 有 一 个 环 节 出 了 问题 就 可 能

造成 税款 流失 政 府必 须 花 费 巨 大财 力 建 立 严 密 的
发票 监控 系统 这 就导 致 增 值 税 的 征税 成 本远 远 高
于 其他 任何 传统 税种
、 ,

减 免 和其他税 种一 样都 通 过 应 交税 费 科 目核 算
这 违背 了重要 性原 则 的要 求






,





三 增 值 税 会计 处 理 方 法 的 改进 与 设 计

二 现 行增 值税 的会计 处 理 方法 存在 的 问题 现 行增 值税 进 会 计 处 理 过 程 中 存 在 着 很 多 弊

实行 财 税 分离 的增 值税 核 算 使 得 在 会 计 处 理
方 法 的选 择上 不 再拘 泥 于 税 法 的 规定
、 , 。

,

纳税 的影 响



#

数 如何合 理 有 效地 进 入 会 计 确认 计量 和 记 录 程 序
&
)

不 符 合权 责发生 制 这一 会 计基 础
,



增 值税 会

并 在会计 资料 中得 以 充 分 的 体 现 有关 账 户 的 设 置 与 核 算就 显 得 至 关 重 要


计 核算 采用 混合 制原则 处 理 当期 销项 税额 和 当期 进 项 税额 当期 销项 税 额 的 计税 依据 应 税 销售 额 按 权

这就 要 求 账 户 的设 置 既
, ,

,

满 足合法 交纳税 金 的要 求 使 纳 税 申报 资 料 的信 息
来 源 建立 在 清 晰 自然 的基 础之 上 又 保 持 会 计 原 则

责发生 制确 认 而 当期进 项 税 采 用 购进 发 票 扣税 法

,

,



(



现 《 代 会计 》

!

年第 ? 期


的独立 性 和 有效 性



鉴 于 增值税 会计与税法 对 收人

发票 所列增 值税 额贷记 应 交 税 费



确 认 的 口 径和 时 间不

同 以 及 税 法 所 确认 的 可 以 抵
, ,

,

扣 的进 项 税额 与会 计 上 所 反 映 的进 项 税 额 不 同 从
而 产生 永 久 性差 异 和 时 间 性 差 异 的 情 况 可 以 借 鉴

待转 销 项 税 额 1 科 目 人 的销项 税 额从 待 转 销 项 税 额 专 栏 的 借 方 转到
,

— 再 将值收 已 待 实 际 收 款时

,


应交 增







所得税 会 计 的核算 方 法 对 永 久 性 差 异 在发 生 期 间 进 行 消化 对 时间性 差 异 递延 分 配 到 以后 各期 从 而
, ,

,

当发 生 坏 账损 失 时 按 其 中 的价款借 记 管 理 费 用 坏 账 准 备 等科 目 按



销项 税额 专栏 的贷 方









,

无法 收 回 的销项 税额 借 记 应 交 税 费 税 待 转销 项 税 额 1 账款 科 目



实现 当期 的费 用 与 收益 相配 比
&
)



具体 程序如 下
,

#



— 科 目 按 价税 合 计数贷 记
, ,



应 交 增值


应收

科 目设 置
,

借鉴 所 得 税 会计核 算体 系 将增 值 税 作 为一 项
影 响企 业 财务状 况 和 经 营 成 果 的 费用 在 资 产 负债


1 , 企 业 购 人 生 产 经 营 用 固 定资产 时 按 买 价

借记 固定资产








在建 工 程 等科 目 按 发 票 所 列




,

表 和 损 益 表 中加 以 披露 和 反 映



在会 计 上 只设 增





值税



、“

应 交增 值税 和 递延 进项 税额 三 个科 目

, ,





递 延 增 值 税款 科 目 增 值税 款借 记 递延 税 款 按 价税 合 计数 贷记 银 行 存 款 等 科 目 企 业 每期


,



,







增值 税 科 目全 面 地 反 映企 业 增 值 税 费用 的
,

发生 情 况 其借 方发 生 额 为本 期 的销项 税额 贷 方发
生 额 为本期销 售成 本 中所 含 的进 项 税 额 差 额 为 增

递 计算折 旧 时 用 实 际 折 旧 率 乘 以 递 延 税 款 延 增 值税款 科 目 的 余额 计算 出 当期 可 以 抵 扣 的


,





固定 资产 进 项 税 额 借记 应 交 税 费

,



值 税 费用 期 末 转 人 本 年 利 润 账 户 进 行 损 益 核
增值 税 账 户 有 时 可 能 出 现 贷方 大 于 借方 的 算 情形 单独设 置 应 交增 值 税 科 目 是 为 了 区 分 增 值税 与 应 交税 费 科 目下 的其 他 税 种 以 加 强 对 增
。 。

#





税 进项 税 额 1 科 目 贷记

,







税款 科 目
(






— 递延 增 值 递延 税 款 值 —
“ ”

应 交增





,

1应 交税 额 的计算

,



由于 应 交增 值 税 科 目





,

中 进项 税 额 专栏 的 余 额 就 是 当期 实 际 可 以 抵 扣 的数额
” “

值税 的监 管和 核算 该 科 目借 方 登记 本期税 法允 许 抵扣 的进 项 税 额 本 期 已 缴税 金 等 贷 方登 记 本期 发




销 项税 额 专栏 的余额 也 是 当期 应 当交税
,



,

的数额 因而 可 不 经 过 账 外 调 整 直 接根 据 应 交增

,



生 的销项 税 额 进 项 税额 转 出 等 借方余 额 为本期 留



,

值 税 科 目有 关 专栏 的 余 额计算 当期 应 交 的 增 值 税




抵税 额 贷 方余 额 为本期 应 交增值 税
,

,



为 了 贯 彻 权 责 发生 制 原 则 使得 进 人增 值 税费
用 的进 项 税额 和 销 项 税 额 真 正 做 到 配 比 对 于 因为
,

Ξ

# 二 其 计算 公式 为 应 交 增 值税 销 项税 额 一 出 口 退 税 Ξ 进项 税 额转 出 已交 税 费




进项

,

)

报表 列 示
#

增值 税会 计 与税法 对 收人 确 认 的 口 径 和 时 间不 同而

重 点 应 规定 以 下 内容 一 是 在 资产 负 债表 中 应

产生 的 永 久 性 差 异 无论 是进 项 税 额 还 是销 项 税 额
都 可 以 在 当期 消 除

, 。

,

对 于 时 间性 差 异 可 设 置 递
,

,



分 别反 映 应 交 未 交 增 值 税 和 待 抵 扣 进 项 税 额 的 信 息 二 是在 利润 表 中应反 映 增值 税 费 用信 息 三 是
。 。

延 进 项 税 额 账 户 借 方 发生 额 为 本 期 产 品 销 售 成

在 应 交 增值 税 明细表 中应 全 面反 映 当期 各 种 销 项 税

本 中所 含 的进 项税 额 和 进 项 税 额 转 出 贷 方 发 生 额
反 映 本 期 进 项 税 额 及 上 期 留 存进 项 税 额 期 末 贷 方
,

额 当期抵 扣 的各 种 进 项 税 额 上 期 留 抵 的 进 项 税
额 出 口 退 税 额 上 期 未 交税 额 当期 已 交 税 额 期 末 未交税 额或 留待 下 期 抵 扣税 额等 信息

、 、 、 、





余额 为不 能进 人 本 期 销售成 本 的进项 税 额 核 算程序 与 方 法
)



四 是在 有 关


会 计 报表 附注 中还 应 披 露按 税法 规定 不 得抵扣 而 计


1 = 在 赊 购 商 品 或 劳 务 时 按 买 价 借记 原 材
,

人 固 定资 产或其 他 项 目成 本 的 进 项 税 额 当期 由 于






、“

物 资采 购 采 购

,







管理 费 用 等科 目 按 发 票



,

会 计 确认 与税 法 确 认 的时间 不 同而 未 抵扣 的 进 项税

所 列 增值 税 额 借 记 应 交 税 费


待 实 际 付 款 时 再 将 已 支 付 的进 项 税 额 从 待
” “ ”



应 交 增 值税 科




额 当期 由于 会 计 收 人 与税 法 收 入 的 口 径 不 同 而 确
认 的销项 税 额 等重 要 信 息




转 进项税 额 专栏 的 贷方 转 到 进 项税 额 专栏 的借



天 津 格瑞 园 林 发展 有 限公 司

1 在企 业 赊 销 商 品 或 劳 务 时 按 价 税 合 计 数
,

应 收票 据 等科 目 按 销 售价 款 借 记 应收 账 款 主 营 业 务 收人 其他 业 务 收 人 等 科 目 按 贷记
“ ”














,





,



(,




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